2.13.920005
§ 92e ZDPH - Poskytnutí stavebních nebo montážních prací
Ing. Olga Hochmannová
Úplné znění
Související ustanovení
- -
Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty
- - § 92a – 92d - Režim přenesení daňové povinnosti
- - § 26 - § 28 – Daňové doklady
- - § 108 - Osoby povinné přiznat nebo zaplatit daň
Vztah k dalším souvisejícím předpisům
Směrnice Rady 2006/112/ES čl. 199
Od 1. 1. 2012 se při poskytnutí stavebních a montážních prací s místem plnění v tuzemsku, zařazených v číselných kódech 41 až 43 Klasifikace produkce CZ-CPA, uplatňuje režim přenesení daňové povinnosti. Režim se uplatní, pokud plátce poskytne tyto práce jinému plátci. Pokud práce poskytne osobě, která není plátcem, uplatní běžný režim zdanění.
K § 92e odst. 1
S uplatňováním režimu přenesení daňové povinnosti u stavebních a montážních prací byla od počátku spojena řada nejasností a problémů, v řadě případů bylo zcela nejasné, u kterých konkrétních služeb se režim má použít a v některých případech bylo sporné i to, vůči kterým plátcům lze režim použít.
Poskytnutí jinému plátci
Podle § 92e ZDPH se režim přenesení daňové povinnosti uplatní, pokud plátce uskuteční stavební nebo montážní práce s místem plnění v tuzemsku pro jiného plátce. Avšak v metodické informaci GFŘ a MF ČR zveřejněné v listopadu 2011 , je uvedena ještě další podmínka, že režim přenesení daňové povinnosti lze použít jen tehdy, pokud příjemce stavební nebo montážní práce použije pro ekonomickou činnost, nikoli v případě, kdy je pořizuje výhradně pro plnění, které není předmětem daně (např. výkony veřejné správy). Dle této metodické informace by si měl poskytovatel, zejména pokud poskytuje stavební a montážní práce neziskovým subjektům, vyžádat od příjemce prohlášení, že přijaté práce pořizuje alespoň zčásti pro účely ekonomické činnosti.
Tento požadavek poněkud překračuje ustanovení zákona o DPH, a patrně proto je v novějších odpovědích na dotazy zveřejněných na internetových stránkách GFŘ v únoru 2012 již uvedeno, že pokud příjemce poskytovateli sdělí své DIĆ, lze usuzovat, že jedná jako osoba povinná k dani a nakupuje práce pro účely své ekonomické činnosti. Poskytovatel by měl pouze prověřit DIČ v registru plátců DPH, a pokud je příjemce skutečně registrován k DPH, uplatní se u uvedených stavebních a montážních prací režim přenesení daňové povinnosti.
Zákon o DPH a publikované výklady GFŘ, zejména metodická informace z listopadu 2011, která je stále uvedena na internetových stránkách GFŘ, tak v praxi ospravedlňují oba postupy – jak ten, kdy poskytovatel služeb uplatní režim přenesení daňové povinnosti, pokud se příjemce prezentuje jako plátce DPH, tak i ten, kdy poskytovatel, pokud bude mít od příjemce sdělení, že práce jsou pořizovány výhradně pro účely nesouvisející s ekonomickou činností, jako jsou výkony veřejné správy (např. výstavba nebo opravy veřejných komunikací) uplatní běžný režim zdanění, i když je příjemce plátcem DPH.
Stavební a montážní práce zatříděné do kódů 41 - 43
Režim přenesení daňové povinnosti se uplatní u stavebních a montážních prací zatříděných v klasifikaci CZ-CPA do číselných kódů 41 až 43. Výčet služeb zařazených do kódů 41 - 43 lze najít v klasifikaci produkce CZ-CPA na internetových stránkách Českého statistického úřadu. V klasifikaci jsou však uvedeny spíše skupiny činností, nikoli veškeré jednotlivé činnosti. Další problémy vyplývají ze skutečnosti, že řada montážních prací, zejména ty, které jsou spojeny se zabudováním výrobních zařízení do stavby, jsou zařazeny do kódů 33 nebo dalších kódů klasifikace produkce, takže se u nichž režim přenesení daňové povinnosti neuplatní. Pro plátce daně je proto nezbytné, aby v případě, kdy jím uskutečňované práce nejsou v klasifikaci výslovně uvedeny, požádal o zatřídění služeb GFŘ, Český statistický úřad nebo některé ze společností, které zatřídění služeb do klasifikace produkce provádějí za úplatu.
V metodické informaci GFŘ a MF ČR z listopadu 2011 (viz odkaz výše) je i upozornění na služby, které do číselných kódů 41 – 43 nepatří, např. vrtné práce související s těžbou ropy a plynu, údržba a opravy průmyslových kotlů, instalace, opravy a údržba průmyslových klimatizačních a chladicích zařízení, pronájem lešení nezahrnující jeho postavení a demontáž atd.
Vzhledem k velkým problémům při zatřiďování prací do kódů klasifikace produkce zveřejnilo GFŘ v únoru a dubnu 2012 odpovědi na nejčastější dotazy k zatřiďování.
V praxi mají někteří plátci poskytující služby na nemovitosti nebo jejím zařízení problémy s tím, že konkrétní práci (např. některé opravy instalace) nemohou v přehledech GFŘ ani v klasifikaci produkce CZ-CPA najít a je pro ně tak obtížné rozhodnout, zda u práce má či nemá být uplatněn režim přenesení, neboť v klasifikaci produkce jsou uvedeny spíše skupiny služeb, než jednotlivé konkrétní práce. V takovém případě je vhodné zařadit práce do té skupiny služeb, do které podle mínění dodavatele i příjemce plnění s největší pravděpodobností patří a tuto skupinu je již snadnější vyhledat a určit u ní správný režim.
Stavební a montážní práce
Režimu přenesení daňové povinnosti dle § 92e zákona o DPH podléhají služby (stavební a montážní práce stanovených kódů klasifikace produkce). Jak vyplývá z ustanovení § 36 odst. 3 písm. g) zákona, do základu daně za stavební a montážní práce se zahrnují i konstrukce, materiál, stroje a zařízení, které se do stavby nebo její součásti montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují. Režim přenesení daňové povinnosti se tedy uplatní u celé částky za stavební nebo montážní práce kódů 41 – 43, včetně zabudovaného nebo zamontovaného zboží.
Samostatné dodání zboží (např. samostatné dodání stavebního materiálu nebo dodání nezabudovaného, volně stojícího vybavení stavby) režimu přenesení daňové povinnosti nepodléhá.
Obdobně nemohou režimu přenesení daňové povinnosti podléhat samostatně provedené jiné práce než stavební nebo montážní (např. zpracování projektu).
Pokud poskytovatel neuplatní režim přenesení daňové povinnosti
Pokud poskytovatel stavebních a montážních prací uplatní běžný režim s daní na výstupu v případě, kdy dle zákona o DPH měl být uplatněn zvláštní režim dle § 92a - § 92e, jedná se o daň, která nebyla uplatněna v souladu se zákonem. V důsledku toho nemá příjemce plnění nárok na odpočet uvedené daně, neboť odpočet daně lze uplatnit podle § 72 odst. 1 a 2 zákona o DPH jen z daně uplatněné v souladu se zákonem.
Režim přenesení daňové povinnosti a zaplacení zálohy
Za plnění přijatá v režimu přenesení daňové povinnosti vzniká povinnost přiznat daň až dnem uskutečnění zdanitelného plnění. Z úplat přijatých před jeho uskutečněním se daň nepřiznává.
K § 92e odst. 2
Ustanovení odst. 2 patrně mělo zjednodušit uplatňování režimu přenesení daňové povinnosti u stavebních a montážních prací, neboť by z něj mělo vyplývat, že pokud poskytovatel i příjemce plnění použijí oba režim přenesení daňové povinnosti, má se za to, že plnění režimu přenesení podléhá. Bohužel text ustanovení neodpovídá zamýšlenému účelu ustanovení, jak je uveden v důvodové zprávě k návrhu této novely.
Odst. 2 se totiž odvolává na stavební nebo montážní práce podle odst. 1, tj. týká se výhradně stavebních a montážních prací zařazených do kódu 41 – 43 klasifikace produkce CZ CPA a s nimi souvisejících plnění, takže ve skutečnosti stanoví, že pokud plátce uskuteční zdanitelné plnění v souvislosti se stavebními pracemi kódů 41 – 43 a uplatní u nich poskytovatel i příjemce oba režim přenesení daňové povinnosti, má se za to, že plnění tomuto režimu podléhá. Problémy v praxi však působí právě nejistota, zda práce (zejména montážní) patří či nepatří do kódů 41 – 43, takže skutečné zjednodušení by přineslo pouze ustanovení, které by umožnilo všechny montážní práce poskytované jinému plátci, kterými se stroj, zařízení, apod. pevně zabudovává do stavby, považovat za stavební nebo montážní…
