Nemovité věci a zákon o DPH - výstavba a změny staveb - 1. část

2018.0900.1

Nemovité věci a zákon o DPH – výstavba a změny staveb – 1. část

Ing. Dana Langerová

Následující řádky jsou souhrnem odpovědí na nejčastěji kladené otázky týkající se uplatňování daně z přidané hodnoty dle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění (dále jen ZDPH) při poskytování stavebních prací při výstavbě či změně staveb. V první řadě se budeme zabývat uplatňováním správných sazeb daně při provádění stavebních a montážních prací. S danou oblastí pak přímo souvisí také určení místa plnění při provádění stavebních prací, stanovení základu daně či uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti.

I. Základní pojmy

Budeme-li se zabývat správnou aplikací příslušných ustanovení ZDPH v oblasti provádění stavebních prací, neobejdeme se bez vymezení základních pojmů, jejichž definice ZDPH obsahuje. Jak bude zřejmé dále, při řešení konkrétních případů, především z hlediska uplatnění správné sazby daně, je často nutné vyhodnotit, o jaký typ stavby se jedná, neboť aplikace jednotlivých ustanovení ZDPH má přímou vazbu na typy staveb.

1) Stavby pro bydlení

V současném znění ZDPH jsou podstatné pojmy, a to pojmy stavba pro bydlení a stavba pro sociální bydlení pro účely daně z přidané hodnoty, vymezeny v ustanovení § 48 ZDPH.

Stavbou pro bydlení se pro účely daně z přidané hodnoty dle § 48 odst. 2 ZDPH rozumí

1. stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí,
2. stavba rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí,
3. stavba, která:
   1. slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a
   2. je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu nebo rodinného domu,
4. obytný prostor,
5. místnost užívaná spolu s obytným prostorem podle písmene d), která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí.

V současném znění ZDPH již nejsou stavby bytového a rodinného domu vymezeny přímo, ale jen formou odkazu na právní předpisy, a to zákon č. 256/2013 Sb., o katastru nemovitostí, konkrétně jeho prováděcí vyhlášku č. 357/2013 Sb. s přílohou Technické podrobnosti pro správu katastru, ve které je dále odkaz na vyhlášku č. 501/2006 Sb., kde definice stavby bytového domu a stavby rodinného domu odpovídá definicím, které byly v ZDPH ve znění do 31. 12. 2014 přímo obsaženy.

Stavby pro bydlení jsou tak nadále ve vazbě na uvedené předpisy definovány následovně:

Stavba bytového domu – stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení a je k tomuto účelu určena.

Stavba rodinného domu – stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a je k tomuto účelu určena, v níž jsou nejvýše 3 samostatné byty, nejvýše 2 nadzemní a 1 podzemní podlaží a podkroví.

Z vymezení stavby bytového a rodinného domu je zřejmé, že podstatné je, zda tyto stavby odpovídají požadavkům na trvalé bydlení a jsou k němu určeny. Tato skutečnost by pak právě ve vazbě na původ vymezení těchto staveb měla odpovídat zápisu v katastru nemovitostí. V případě rodinného domu, který naplňuje uvedenou definici stavby rodinného domu včetně zápisu do katastru nemovitostí, tak tento zůstává rodinným domem i v případě jeho využívání např. pouze k rekreaci.

Stavbou pro bydlení se dále rozumí stavba, kterou jsme ve vazbě na zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník (dále jen starý občanský zákoník), nazývali příslušenstvím bytového nebo rodinného domu.

Stavba, která slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu nebo rodinného domu, není na rozdíl od výše uvedené stavby bytového či rodinného domu definována konkrétním jiným zákonem nebo vyhláškou, ale je definována právě uvedeným slovním popisem. Musí se jednat o stavbu zřízenou na pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou bytového nebo rodinného domu. Bližší vymezení takovéhoto pozemku najdeme v ustanovení § 48 odst. 3 ZDPH, dle kterého pozemkem, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí pozemek, který slouží k provozu stavby pevně spojené se zemí nebo plní její funkce nebo který je využíván spolu s takovou stavbou (přičemž touto stavbou není inženýrská síť ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku). Stavbou, která slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu, je např. kůlna, garáž, plot, studna, altán apod. (při naplnění podmínky funkčního celku). Tyto stavby, které jsme byli zvyklí nazývat příslušenstvím stavby, jsou tak dle současného znění ZDPH pro účely daně z přidané hodnoty přímo stavbou pro bydlení.

Obytný prostor je pro účely daně z přidané hodnoty přímo definován v § 48 odst. 4 ZDPH, dle kterého se jím rozumí soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, který svým stavebnětechnickým uspořádáním a vybavením odpovídá požadavkům na trvalé bydlení. Tato definice odpovídá definici pojmu byt, která byla obsažena v ZDPH ve znění do 31. 12. 2014. Soubor místností, případně jednotlivá místnost, má-li být obytným prostorem, musí odpovídat požadavkům na trvalé bydlení, na rozdíl od stavby bytového či rodinného domu zde však není obsažena podmínka, že je k tomuto účelu určen. Není tedy podstatné, zda je jednotka zapsaná v katastru nemovitostí jako byt či např. jako ateliér, podstatné je, zda odpovídá požadavkům na trvalé bydlení.

Stejně tak jako pojem příslušenství bytového nebo rodinného domu byl ve vazbě na zrušení starého občanského zákoníku opuštěn dříve používaný pojem příslušenství bytu.

Místnost užívaná spolu s obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí, tak pojem příslušenství bytu plně nahradila. Jedná se např. o komoru, sklep či jinou místnost užívanou spolu s obytným prostorem za podmínky, že se nachází ve stejné stavbě jako obytný prostor.

2) Stavba pro sociální bydlení

V určitých situacích se znalostí obsahu pojmu stavba pro bydlení nevystačíme. Pro správné určení sazby daně je v některých případech, jak bude uvedeno dále, nutné pracovat s pojmem stavba pro sociální bydlení.

Stavbami pro sociální bydlení se pro účely daně z přidané hodnoty dle § 48 odst. 5 ZDPH rozumí:

1. stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, v němž není obytný prostor s podlahovou plochou přesahující 120 m²,
2. stavba rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, jehož podlahová plocha nepřesahuje 350 m²,
3. obytný prostor pro sociální bydlení,
4. ubytovací zařízení pro ubytování příslušníků bezpečnostních sborů podle zákona upravujícího služební poměr příslušníků bezpečnostních sborů nebo pro ubytování státních zaměstnanců,
5. stavba určená pro použití zařízením sociálních služeb poskytující pobytové služby podle zákona o sociálních službách,
6. školská zařízení pro výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy a pro preventivně výchovnou péči, jakož i střediska výchovné péče, podle zákona upravujícího výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy ve školských zařízeních a preventivně výchovnou péči ve školských zařízeních,
7. internáty škol samostatně zřízených pro žáky se zdravotním postižením podle právních předpisů upravujících školská výchovná a ubytovací zařízení a školská účelová zařízení,
8. dětské domovy pro děti do 3 let věku,
9. zařízení pro děti vyžadující okamžitou pomoc a zařízení pro výkon pěstounské péče poskytující péči podle zákona upravujícího sociálně-právní ochranu dětí,
10. speciální lůžková zařízení hospicového typu,
11. domovy péče o válečné veterány,
12. jiná stavba, která:
    1. slouží k využití staveb uvedených v písmenech a), b), a d) až k) a
    2. je zřízena na pozemku, který tvoří s těmito stavbami funkční celek.

Stavba bytového domu pro sociální bydlení je tak stavbou, ve které nejsou jiné obytné prostory než obytné prostory pro sociální bydlení. Musí tedy opět nejdříve splňovat definici stavby bytového domu (stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení a je k tomuto účelu určena), a pak už jen druhou podmínku, že v ní nesmí být jiné obytné prostory než prostory pro sociální bydlení. Znamená to tedy, že v ní mohou být pouze obytné prostory, jejichž podlahová plocha nepřesáhne 120 m². Jiná podmínka v definici stavby bytového domu pro sociální bydlení nastavena není, můžou se v ní tedy nacházet například jakékoli nebytové prostory.

Příklad

Stavba bytového domu, v níž se nachází 30 obytných prostor – bytů splňujících vymezení obytných prostor pro sociální bydlení a pouze jeden byt s celkovou podlahovou plochou 125 m², který definici obytného prostoru pro sociální bydlení nesplňuje. Tento bytový dům tak není stavbou bytového domu pro sociální bydlení.

Na druhou stranu stavba bytového domu o třech podlažích, v ní celé první podlaží o rozloze 200 m² je využíváno jako restaurace a ve zbývajících dvou podlažích (každé o rozloze 200 m²) jsou 4 byty o rozlohách do 120 m². Tato stavba bytového domu definici stavby bytového domu pro sociální bydlení splňuje, neboť v ní nejsou jiné obytné prostory než pro sociální bydlení a velikost nebytových prostor není u tohoto typu stavby podstatná, nepřesahuje-li polovinu podlahové plochy domu.

Stavba rodinného domu pro sociální bydlení je opět stavbou, která musí především splňovat definici stavby rodinného domu (stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a je k tomuto účelu určena, v níž jsou nejvýše 3 samostatné byty, nejvýše 2 nadzemní a 1 podzemní podlaží a podkroví), a její celková podlahová plocha nepřesahuje 350 m². V ZDPH ve znění do 31. 12. 2014 bylo uvedeno, že celkovou podlahovou plochou rodinného domu pro sociální bydlení se rozumí součet podlahových ploch všech místností rodinného domu. Současně byla v ZDPH definována rovněž místnost, a to jako místně a prostorově uzavřená část stavby vymezená podlahovou plochou, stropem a pevnými stěnami. Z uvedeného bylo zřejmé, že do podlahové plochy rodinného domu se načítaly pouze místnosti, tzn., že např. terasy, lodžie či půda, která není místností, se do podlahové plochy za účelem zjištění statutu rodinného domu jako rodinného domu pro sociální bydlení nenačítaly. Z definice také vyplývalo, že se do podlahové plochy rodinného domu načítala i podlahová plocha garáže umístěné v rodinném domě. Naopak, podlahová plocha garáže umístěné mimo dům se do podlahové plochy rodinného domu nenačítala, jelikož se nejednalo o místnost domu. V ZDPH ve znění od 1. 1. 2015 však bližší vymezení plochy stavby rodinného domu pro sociální bydlení nenalezneme, stejně tak v něm nenalezneme definici místnosti.

V Informaci GFŘ k uplatňování zákona o DPH u nemovitých věcí po 1. 1. 2016 ze dne 21. 12. 2015 (dále jen Informace GFŘ) je uvedeno, že pro výpočet podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení se použije dosavadní postup, tedy postup používaný dle znění ZDPH do 31. 12. 2014 vymezený dále v Informaci k uplatňování zákona o DPH u výstavby po 1. 1. 2008 ze dne 23. 4. 2008. Dále je zde uvedeno, že podlahovou plochou místností a prostorů se rozumí jejich vnitřní nášlapná plocha mezi lícními konstrukcemi stěn v půdorysném průmětu domu, tedy opět stejný postup jako před 1. 1. 2015.

Obytný prostor pro sociální bydlení je pro účely daně z přidané hodnoty definován v ustanovení § 48 odst. 6 ZDPH. Rozumí se jím obytný prostor, jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m². Obytným prostorem pro sociální bydlení je dále také místnost užívaná spolu s obytným prostorem (jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m²), která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí. V ZDPH ve znění do 31. 12. 2014 bylo uvedeno, že celkovou podlahovou plochou bytu pro sociální bydlení se pro účely ZDPH rozumí součet podlahových ploch všech místností bytu, včetně místností, které tvoří příslušenství bytu. Z uvedené definice je zřejmé, že při stanovení rozlohy podlahové plochy se načítaly podlahové plochy místností bytu (místnost byla v ZDPH rovněž definována – viz výše) včetně místností, které tvořily příslušenství bytu, tedy např. i sklep či komora. Rovněž je z uvedené definice zřejmé, že do podlahové plochy bytu pro sociální bydlení se načítala pouze vnitřní nášlapná plocha jednotlivých místností. V ZDPH ve znění platném od 1. 1. 2015 však již způsob výpočtu podlahové plochy obytného prostoru pro sociální bydlení obsažen není.

Dle již výše zmíněné Informace GFŘ současný způsob výpočtu podlahové plochy obytného prostoru vychází z nařízení vlády č. 366/2013 Sb., o úpravě některých záležitostí souvisejících s bytovým spoluvlastnictvím. Podle citovaného nařízení je pro účely výpočtu podlahové plochy byt definován jako prostorově oddělená část domu, ohraničená vnitřními povrchy obvodových stěn této prostorově oddělené části domu, podlahou, stropem nebo konstrukcí krovu a výplněmi stavebních otvorů ve stěnách ohraničujících byt. Nově, tedy rozdílně od výše uvedené úpravy platné…